無形資產

無形資產

無形資產(Intangible Assets)是指企業擁有或者控製的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。無形資產具有廣義和狹義之分,廣義的無形資產包括貨幣資金、應收賬款、金融資產長期股權投資專利權商標權等,因為它們沒有物質實體,而是表現為某種法定權利或技術。但是,會計上通常將無形資產作狹義的理解,即將專利權、商標權等稱為無形資產。

  • 中文名稱
    無形資產
  • 外文名稱
    Intangible Assets
  • 套用領域
    經濟
  • 所屬學科
    套用經濟學

​基本概念

無形資產是指企業擁有或者控製的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。

資產滿足下列條件之一的,符合無形資產定義中的可辨認性標準:

1、能夠從企業中分離或者劃分出來,並能夠單獨或者與相關契約、資產或負債一起,用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交換。

2、源自契約性權利或其他法定權利,無論這些權利是否可以從企業或其他權利和義務中轉移或者分離。

無形資產主要包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等。

商譽的存在無法與企業自身分離,不具有可辨認性,不屬于本章所指無形資產。

廣義的無形資產包括金融資產、長期股權投資、專利權、商標權等,因為它們沒有物質實體,而是表現為某種法定權利或技術。

特征

(1)沒有實物形態。

(2)將在較長時間內為企業提供經濟利益。

(3)企業持有無形資產的目的是為了生產商品、提供勞務、出租給他人,或是用于企業的管理而不是其他方面。

(4)所提供的未來經濟利益具有高度不確定性。

詳細介紹

無形資產包括社會無形資產和自然無形資產

無形資產

其中無形資產通常包括專利權,非專利技術,商標權,著作權,特許權,土地使用權等;自然無形資產包括不具實體物質形態的天然氣等自然資源等

(1)專利權:是指國家專利主管機關依法授予發明創造專利申請人對其發明創造在法定期限內所享有的專有權利,包括發明專利權,實用新型專利權和面板設計專利權。

(2)非專利技術:也稱專有技術,是指不為外界所知,在生產經營活動中應採用了的,不享有法律保護的,可以帶來經濟效益的各種技術和訣竅。

(3)商標權:是指專門在某類指定的商品或產品上使用特定的名稱或圖案的權利。

(4)著作權:製作者對其創作的文學,科學和藝術作品依法享有的某些特殊權利。

(5)特許權:又稱經營特許權,專營權,指企業在某一地區經營或銷售某種特定商品的權利或是一家企業接受另一家企業使用其商標,商號,技術秘密等的權利。

(6)土地使用權:指國家準許某企業在一定期間內對國有土地享有開發,利用,經營的權利。

(7)商業秘訣

主要種類

(1)按不同來源分,無形資產可分為外購無形資產和自創無形資產。外購無形資產是指從企業外部購入的無形資產,其可以是單獨購入、或與其他資產同時購入、或與企業整體一起購入的。自創無形資產是指企業自行研究和開發而內部形成的無形資產。按照會計慣例,應確認的無形資產主要是外購無形資產,自創無形資產除符合資本化條件之外,一般都不能確認。

(2)按使用壽命能否確定分,無形資產可分為使用壽命有限的無形資產和使用壽命不確定的無形資產。有些無形資產(如專利權、商標權、特許權、著作權等)使用壽命受法律法規、協定或契約的限製,是可以確定的;有些無形資產如非專利技術、永久性特許經營權、商號、秘密配方等的壽命則是無限的、或很難確定。按使用壽命能否確定分類,對無形資產是否攤銷有著決定作用。對于使用壽命有限的無形資產,應該正確估計使用壽命,並將其成本在使用壽命內系統合理攤銷。而對于使用壽命不確定的無形資產,無論是否確認,都不應進行攤銷。

(3)按是否可辨認分,無形資產可分為可辨認無形資產和不可辨認無形資產。可辨認無形資產是指可以具體認定的無形資產,絕大多數無形資產都屬于這一類。不可辨認無形資產是指與企業整體相聯系、不能單獨認定的無形資產,一般指商譽。商譽由于是與企業整體相連的,不能脫離企業而單獨存在,因而商譽是不能具體辨認的。按可辨認性分類,有利于對無形資產進行確認和計量。值得註意的是,我國企業會計準則,將無形資產定義為可辨認無形資產。

有形資產

企業的資源可以分為有形資產、無形資產和人力資源三類。

有形資產有狹義的概念和廣義的概念之分。狹義的有形資產通常是指企業的固定資產和流動資金。廣義的有形資產則包括企業的資金、資源、產品、設備、裝置、廠房、人才信息等一切生產要素在內[1]。總得來說,有形資產就是有一定實物形態的資產。

有形資產的數量一般可以從企業的財務報表上查到。當考慮某項有形資產的戰略價值時,不僅要看到數量,而且要註意評價其產生競爭優勢的潛力。企業可以通過多種方法增加有形資產的回報率,如採用先進的技術和工藝,以增加資源的利用率;通過與其他企業的聯合,尤其是與供應商和客戶的聯合,以充分地利用資源。實際上,由于不同的企業掌握的技術不同,人員構成和貭素也有很大差異,因此它們對一定有形資產的利用能力也是不同的。換句話說,同樣的有形資產在不同能力的公司中表現出不同的戰略價值。

與有形資產對應的是無形資產,無形資產是指企業擁有或者控製的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。

有形損耗

有形損耗,又稱物質損耗或物質磨損。是可見或可測量出來的物理性損失、消耗。指固定資產由于使用發生的物質磨損或自然力的影響,受到物理、化學或自然力等因素的作用而逐漸發生的一定程度的損耗或磨損。機器、設備、廠房等固定資產由于使用以及自然力的作用而產生的損耗,固定資產價值隨著其損耗程度,逐漸轉移到所生產的產品價值中去而得到補償。

這種損耗,一方面是由于固定資產的使用引起的,如機器設備在運轉中由于摩擦和物理化學反應等會使其精度效率逐步降低;

另一方面則是由于不使用而受自然力的作用造成的,如銹蝕、自然老化等。前一種情況或多或少地與固定資產的使用程度成正比;後一種情況則在一定程度上與固定資產的使用成反比。有形損耗包括使用損耗和自然損耗兩個方面,是計提折舊最為主要的依據。

相關區別

無形資產不具有實物形態是區別于有形資產的一個明顯特征。有形資產應該有物質形式,具有可觸性和可視性,如可以觸摸並看到廠房、設備、存貨等。但是無形資產的證明檔案也是可觸、可視的,如也可以觸摸並看到專利證書、特許經營權協定等。

另一方面,有形資產和無形資產的價值,實質上都來自其財產權利,而這種財產權利都是無形的。從形式上看,有形資產和無形資產的區別並不明顯,要區分有形資產和無形資產應從本質上考察。

有形資產和無形資產的本質區別在于;有形資產的價值是由它的有形性質所創造的;而無形資產的價值是由它的無形性質所創造的,也就是說,有形資產的可觸的、有形的和可視的因素賦于其價值。有形資產的價值來自于它的物質特征,盡管其財產權利是無形的,但它來源于其物質特徵。而無形資產的價值或來自于某些權利如許可權、抵押權等,或來自于一些無形因素影響,如競爭優勢,獨一無二性等,這些無形資產的價值來源都是無形的。

會計處理

無形資產確認

無形資產同時滿足下列條件的,才能予以確認:

1、與該無形資產有關的經濟利益很可能流入企業;

作為無形資產確認的項目,必須具備其生產的經濟利益很可能流入企業這一條件。因為資產最基本的特征是產生的經濟利益預期很可能流入企業,如果某一項目產生的經濟利益預期不能流入企業,就不能確認為企業的資產。在會計實務中,要確定無形資產所創造的經濟利益是否很可能流入企業,需要對無形資產在預計使用壽命內可能存在的各種經濟因素做出合理估計,並且應當有明確的證據支持。

2、該無形資產的成本能夠可靠地計量。

企業自創商譽以及內部產生的品牌、報刊名等,因其成本無法可靠計量,不應確認為無形資產。

初始計量

無形資產通常是按實際成本計量,即以取得無形資產並使之達到預定用途而發生的全部支出,作為無形資產的成本。對于不同來源取得的無形資產,其初始成本構成也不盡相同

自行開發的無形資產,其成本包括自滿足無形資產確認條件後至達到預定用途前所發生的支出總額,但是對于以前期間已經費用化的支出不再調整。

後續計量

       一、判斷無形資產的使用壽命是否確定

無形資產的使用壽命有限的,應當估計該使用壽命的年限或者構成使用壽命的產量等類似計量單位數量;無法預見無形資產為企業帶來經濟利益期限的,應當視為使用壽命不確定的無形資產。

(1)企業持有的無形資產,通常來源于契約性權利或是其他法定權利,而且契約或法律規定有明確的使用年限。

來源于契約性權利或其他法定權利的無形資產,其使用壽命不應超過契約性權利或其他法定權利的期限。契約性權利或其他法定權利能夠在到期時因續約等延續,且有證據表明企業續約不需要付出大額成本的,續約期應當計入使用壽命。

(2)契約或法律沒有規定使用壽命的,企業應當綜合各方面因素判斷,以確定無形資產能為企業帶來經濟利益的期限。

經過上述方法仍無法合理確定無形資產為企業帶來經濟利益的期限的,才能將其作為使用壽命不確定的無形資產。

      二、確定無形資產使用壽命應考慮的因素

企業確定無形資產的使用壽命,通常應考慮以下因素:

(1)運用該資產生產的產品通常的壽命周期、可獲得的類似資產使用壽命的信息;

(2)技術、工藝等方面的現階段情況及對未來發展趨勢的估計;

(3)以該資產生產的產品或提供的服務的市場需求情況;

(4)現在或潛在的競爭者預期將採取的行動;

(5)為維持該資產帶來經濟利益能力的預期維護支出,以及企業預計支付有關支出的能力;

(6)對該資產控製期限的相關法律規定或類似限製,如特許使用期、租賃期等;

(7)與企業持有的其他資產使用壽命的關聯性等。

       三、無形資產攤銷

無形資產的應攤銷金額為其成本扣除預計殘值後的金額。已計提減值準備的無形資產,還應扣除已計提的無形資產減值準備累計金額。使用壽命有限的無形資產,其殘值應當視為零,但下列情況除外:

(1)有第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產;

(2)可以根據活躍市場得到預計殘值信息,並且該市場在無形資產使用壽命結束時很可能存在。

企業攤銷無形資產,應當自無形資產可供使用時起,至不再作為無形資產確認時止。

企業選擇的無形資產攤銷方法,應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式。無法可靠確定預期實現方式的,應當採用直線法攤銷。

無形資產的攤銷金額一般應當計入當期損益(管理費用、其他業務成本等)。某項無形資產所包含的經濟利益通過所生產的產品或其他資產實現的,其攤銷金額應當計入相關資產的成本。

企業至少應當于每年年度終了,對使用壽命有限的無形資產的使用壽命及攤銷方法進行復核。無形資產的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的,應當改變攤銷期限和攤銷方法。

企業應當在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產的使用壽命進行復核。如果有證據表明無形資產的使用壽命是有限的,應當估計其使用壽命,按使用壽命有限的無形資產的有關規定處理。

企業每年應當對使用壽命不確定的無形資產進行減值測試。發現減值的,應當計提減值準備。

處置和報廢

企業租讓無形資產使用權形成的租金收入和發生的相關費用,分別確認為其他業務收入其他業務成本

企業出售無形資產,應當將取得的價款與該無形資產賬面價值的差額計入當期損益(營業外收入營業外支出)。

無形資產預期不能為企業帶來經濟利益的,應當將該無形資產的賬面價值予以轉銷,其賬面價值轉作當期損益(營業外支出)。

無形資產處置的會計處理過程:

包括轉讓、無償調出和對外捐贈無形資產。

(1)無形資產轉入待處置資產時:

借:待處置資產損溢

累計攤銷

貸:無形資產

(2)無形資產實際轉讓時:

借:非流動資產基金——無形資產

貸:待處置資產損溢

(3)收到轉讓收入時:

借:銀行存款

貸:待處置資產損溢

處置凈收入根據國家有關規定處理。

減值

無形資產在資產負債表日存在可能發生減值的跡象時,其可收回金額低于賬面價值的,企業應當將該無形資產的賬面價值減記至可收回金額,減記的金額應當作為資產減值損失,計入當期損益,同時計提相應的資產減值準備

無形資產減值損失一經確認,在以後會計期間不得轉回。(源自:http://www.dongao.com/cjks/cjkjsw/201311/126513.shtml)

會計分錄

(1)、購入的無形資產,按實際支付的價款,其會計分錄為:

借:無形資產

貸:銀行存款等

(2)、投資者投入的無形資產,按投資各方確認的價值,其會計分錄為:

借:無形資產

貸:實收資本(或股本)

為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產,應按該項無形資產在投資方的賬面價值,其會計分錄為:

借:無形資產

貸:實收資本(或股本)

(3)、接受的債務人以非現金資產抵償債務方式取得的無形資產,或以應收債權換入的無形資產,其會計分錄為:

借:無形資產(應收債權的賬面價值加上應支付的相關稅費)

壞賬準備(應收債權已計提的壞賬準備)

貸:應收賬款(應收債權的賬面餘額)

銀行存款(支付的相關費用)

應交稅金(應交的相關稅金)

涉及補價的,應分別情況處理

收到補價的,其會計分錄為:

借:無形資產(應收債權的賬面價值減去補價加上應支付的相關稅費)

銀行存款(收到的補價)

壞賬準備(應收債權已計提的壞賬準備)

貸:應收賬款(應收債權的賬面餘額)

銀行存款(支付的相關費用)

應交稅金(應交的相關稅金)

支付補價的,其會計分錄為:

借:無形資產(應收債權的賬面價值加上支付的補價和應支付的相關稅費)

壞賬準備(應收債權已計提的壞賬準備)

貸:應收賬款(應收債權的賬面餘額)

銀行存款(支付的補價和相關費用)

應交稅金(應交的相關稅金)

(4)、接受捐贈的無形資產,按確定的實際成本,其會計分錄為:

借:無形資產

貸:遞延稅款(未來應交的所得稅)

資本公積(確定的價值減去未來應交所得稅後的差額)

銀行存款(支付的相關費用)

應交稅金(應交的相關稅金)

(5)、外商投資企業接受捐贈的無形資產,按確定的實際成本,其會計分錄為:

借:無形資產

貸:待轉資產價值

銀行存款(支付的相關費用)

應交稅金(應交的相關稅金)

(6)、自行開發並按法律程式申請取得的無形資產,其會計分錄為:

借:無形資產(依法取得時發生的註冊費、聘請律師費等費用)

貸:銀行存款等

在研究與開發過程中發生的材料費用、直接參與開發人員的工資及福利費、開發過程中發生的租金、借款費用等,其會計分錄為:

借:管理費用

貸:銀行存款等

(7)、企業購入的土地使用權,或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權,其會計分錄為:

借:無形資產(實際支付的價款)

貸:銀行存款

待該土地開發時再將其賬面價值轉入相關在建工程,其會計分錄為:

借:在建工程等

貸:無形資產

(8)、企業通過非貨幣性交易取得的無形資產,比照以非貨幣性交易取得的固定資產的賬務處理執行。

(9)、用無形資產向外投資,比照非貨幣性交易的規定處理。

(10)、出售無形資產,按實際取得的轉讓收入,其會計分錄為:

借:銀行存款等(實際取得的轉讓收入)

無形資產減值準備(已計提的減值準備)

營業外支出——出售無形資產損失

貸:無形資產(賬面餘額)

銀行存款(支付的相關費用)

應交稅金(應交的相關稅金)

營業外收入——出售無形資產收益

(11)、出租無形資產,按取得的租金收入,其會計分錄為:

借:銀行存款等

貸:其他業務收入

結轉出租無形資產的成本,其會計分錄為:

借:其他業務支出

貸:無形資產

(12)、無形資產攤銷,其會計分錄為:

借:管理費用——無形資產攤銷

貸:無形資產

註意事項

1、 無形資產所有權和使用權處理不當做假的

無形資產的所有權是企業在法律規定範圍內對無形資產所享有的佔有、使用、收益、處置的權力。無形資產的使用權是按照企業無形資產的用途和性能加以利用,以滿足生產經營的需要。

將隻有使用權的無形資產作為有所有權的無形資產下帳,從而增大無形資產攤銷,減少利潤,進而減少所得稅的上繳。

2、 無形資產增加不真實,不合規

企業增加的無形資產有的沒有合法的檔案證明,有的已超出了法定有效期。

3、 無形資產計價不正確

無形資產計價原則:

購入的無形資產,按照實際支付的價款計價。

企業自行開發並申請取得的無形資產,按取得時發生的註冊費,聘請律師費等實際凈支出計價。

投資者作為資本金或合作條件投入的無形資產,按評估或契約協定及企業申請書的金額計價。

接受捐贈的無形資產的成本,應根據資產的市場價格或根據所提供的有關憑據確認的價值和接受捐贈時發生的各項費用確定。

不正確的無形資產計價行為包括:企業明知計價不合法、不合理,故意將無形資產計價過高或過低;未經法定手續進行評估或確認,隨便計價,沒有企業合並或接受其他單位商譽投資時,就對商譽作價入帳。

4、 對無形資產攤銷期限不符合規定

無形資產是一項特殊資產,它可使企業長期受益,因而企業從開始使用之日起,按照國家法律法規、協定或企業申請書的規定期限及有效使用期平均攤入管理費用。

無形資產的有效期限按下列原則確定:

(1) 法律法規、契約或者企業申請書分別規定有法定有效期限和受益年限的,按照法定的有效期限與契約或者企業申請書規定的受益年限孰短的原則確定。

(2) 法律、法規未規定有效期限,企業契約或企業申請書中規定了受譽年限的,按照契約或企業申請書規定的受譽年限確定。

(3) 法律法規、契約或企業申請書均未規定法定有效期和受益年限的,按照不少于10年的期限確定。

無形資產的攤銷期限一經確定,不得隨意改變,否則須經有關部門批準。

在實際工作中,企業存在對無形資產攤銷的作假方式,如攤銷期限隨意變動來調節管理費用,多攤或少攤無形資產,人為調節財務成果的高低。

5、 無形資產攤銷金額不正確  

無形資產的攤銷金額是隨法定的攤銷期限來確定的,無形資產有的價值和特權,雖然會持續一段時間,但最終還是會終結和滅失的。工作中,為了隨時調節利潤,企業通過隨時調整無形資產使用年限來調整金額,是否達到合情合理來虛調費用。

6、 無形資產攤銷的會計處理方法不正確

無形資產有購入、自創和其他單位投資轉入三大途徑。取得時通過“銀行存款”,“實收資本”核算,若是接受其他單位或個人捐贈的無形資產可按所附單據或參照同類無形資產市價確定價值,通過“資本公積”核算,企業作假通常是將不同途徑取得的無形資產,為了作帳方便,故意張冠李戴,如企業不擇手段資金未到位便開始了正常的“營業”,後發現企業驗資報告中所謂的“實收資本”是接受捐贈的無形資產。

7、 違造無形資產增加的虛假證明

如:違造專利權證書,商標註冊書,無形資產辦理必要的產權轉讓手續的虛假證明。

8、 企業將轉讓收入記入“營業外收入”偷逃“營業稅

如:企業將轉讓的無形資產收入10萬元,本應記入“其他業務收入”,而企業故將“其他業務收入”記入“營業外收入”。“其他業務收入”科目應交營業稅為10×5%=5000元,故企業逃避營業稅5000元。

9、 虛增商譽,增大費用

商譽的作價入帳隻是在企業合並的情況下發生的,而企業在正常的經營期內,擅自將商譽作價入帳,多攤費用、降低利潤。

10、 出售無形資產,不作帳  

出售無形資產,無形資產所有權應隨著無形資產的出售而消失,帳面應轉銷“無形資產”的成本價值。但企業為了增加本公司的費用,以達到降低利潤的目的。隱匿出售證據,對出售的“無形資產”不進行帳務處理。

第一條 為了規範無形資產的確認、計量和相關信息的披露,根據《企業會計準則——基本準則》,製定本準則。

第二條 下列各項適用其他相關會計準則:

(一)作為投資性房地產的土地使用權,適用《企業會計準則第3 號——投資性房地產》。

(二)企業合並中形成的商譽,適用《企業會計準則第8 號——資產減值》和《企業會計準則第20 號——企業合並》。

(三)石油天然氣礦區權益,適用《企業會計準則第27 號——石油天然氣開採》。

第二章 確認

第三條 無形資產,是指企業擁有或者控製的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。

資產滿足下列條件之一的,符合無形資產定義中的可辨認性標準:

(一)能夠從企業中分離或者劃分出來,並能單獨或者與相關契約、資產或負債一起,用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交換。

(二)源自契約性權利或其他法定權利,無論這些權利是否可以從企業或其他權利和義務中轉移或者分離。

第四條 無形資產同時滿足下列條件的,才能予以確認:

(一)與該無形資產有關的經濟利益很可能流入企業;

(二)該無形資產的成本能夠可靠地計量。

第五條 企業在判斷無形資產產生的經濟利益是否很可能流入時,應當對無形資產在預計使用壽命內可能存在的各種經濟因素作出合理估計,並且應當有明確證據支持。

第六條 企業無形項目的支出,除下列情形外,均應于發生時計入當期損益:

(一)符合本準則規定的確認條件、構成無形資產成本的部分;

(二)非同一控製下企業合並中取得的、不能單獨確認為無形資產、構成購買日確認的商譽的部分。

第七條 企業內部研究開發項目的支出,應當區分研究階段支出與開發階段支出。研究是指為獲取並理解新的科學或技術知識而進行的獨創性的有計畫調查。開發是指在進行商業性生產或使用前,將研究成果或其他知識套用于某項計畫或設計,以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。

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第八條 企業內部研究開發項目研究階段的支出,應當于發生時計入當期損益。

第九條 企業內部研究開發項目開發階段的支出,同時滿足下列條件的,才能確認為無形資產:

(一)完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性;

(二)具有完成該無形資產並使用或出售的意圖;

(三)無形資產產生經濟利益的方式,包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場,無形資產將在內部使用的,應當證明其有用性;

(四)有足夠的技術、財務資源和其他資源支持,以完成該無形資產的開發,並有能力使用或出售該無形資產;

(五)歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量。

第十條 企業取得的已作為無形資產確認的正在進行中的研究開發項目,在取得後發生的支出應當按照本準則第七條至第九條的規定處理。

第十一條 企業自創商譽以及內部產生的品牌、報刊名等,不應確認為無形資產。

第三章 初始計量

第十二條 無形資產應當按照成本進行初始計量。

外購無形資產的成本,包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出。購買無形資產的價款超過正常額度條件延期支付,實質上具有融資性質的,無形資產的成本以購買價款的現值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額,除按照《企業會計準則第17

號——借款費用》應予資本化的以外,應當在額度期間內計入當期損益。

第十三條 自行開發的無形資產,其成本包括自滿足本準則第四條和第九條規定後至達到預定用途前所發生的支出總額,但是對于以前期間已經費用化的支出不再調整。

第十四條 投資者投入無形資產的成本,應當按照投資契約或協定約定的價值確定,但契約或協定約定價值不公允的除外。

第十五條 非貨幣性資產交換、債務重組、政府補助和企業合並取得的無形資產的成本,應當分別按照《企業會計準則第7 號——非貨幣性資產交換》、《企業會計準則第12 號——債務重組》、《企業會計準則第16 號——政府補助》和《企業會計準則第20 號——企業合並》確定。

第四章 後續計量

第十六條 企業應當于取得無形資產時分析判斷其使用壽命。無形資產的使用壽命為有限的,應當估計該使用壽命的年限或者構成使用壽命的產量等類似計量單位數量;無法預見無形資產為企業帶來經濟利益期限的,應當視為使用壽命不確定的無形資產。

第十七條 使用壽命有限的無形資產,其應攤銷金額應當在使用壽命內系統合理攤銷。

企業攤銷無形資產,應當自無形資產可供使用時起,至不再作為無形資產確認時止。

企業選擇的無形資產攤銷方法,應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式。無法可靠確定預期實現方式的,應當採用直線法攤銷。

無形資產的攤銷金額一般應當計入當期損益,其他會計準則另有規定的除外。

第十八條 無形資產的應攤銷金額為其成本扣除預計殘值後的金額。已計提減值準備的無形資產,還應扣除已計提的無形資產減值準備累計金額。使用壽命有限的無形資產,其殘值應當視為零,但下列情況除外:

(一)有第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產。

(二)可以根據活躍市場得到預計殘值信息,並且該市場在無形資產使用壽命結束時很可能存在。

第十九條 使用壽命不確定的無形資產不應攤銷。

第二十條 無形資產的減值,應當按照《企業會計準則第8 號——資產減值》處理。

第二十一條 企業至少應當于每年年度終了,對使用壽命有限的無形資產的使用壽命及攤銷方法進行復核。無形資產的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的,應當改變攤銷期限和攤銷方法。

企業應當在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產的使用壽命進行復核。如果有證據表明無形資產的使用壽命是有限的,應當估計其使用壽命,並按本準則規定處理。

第五章 處置和報廢

第二十二條 企業出售無形資產,應當將取得的價款與該無形資

產賬面價值的差額計入當期損益。

第二十三條 無形資產預期不能為企業帶來經濟利益的,應當將該無形資產的賬面價值予以轉銷。

第六章 披露

第二十四條 企業應當按照無形資產的類別在附註中披露與無形資產有關的下列信息:

(一)無形資產的期初和期末賬面餘額、累計攤銷額及減值準備累計金額。

(二)使用壽命有限的無形資產,其使用壽命的估計情況;使用壽命不確定的無形資產,其使用壽命不確定的判斷依據。

(三)無形資產的攤銷方法。

(四)用于擔保的無形資產賬面價值、當期攤銷額等情況。

(五)計入當期損益和確認為無形資產的研究開發支出金額。

其他信息

(一)部分國外學者的無形資產定義

1、佩頓(Paton)提出的定義

佩頓在1922年的《會計理論》一書中,認為廣義無形資產的定義:“歸屬于某一企業但不具實物形態、存續期較長的任何有價值的補償物、因素或要素”。

2、西德尼·戴維森的定義

1983年西德尼·戴維森(Davidson S.)在其主編的《Handbook of Accounting》一書中引用了于1927年出版的《會計學:它的原理與問題》中的一段話:“無形資產的含義是指專利權、著作權、秘密製作法和配方、商譽、專營權以及其他類似的財產。”

3、亨德裏克森的定義

亨德裏克森在1992年的新版《會計理論》一書中認為,企業的遞延支出可以分為兩類,其中用于購買財產的支出構成存貨等實物資產的成本,用于購買服務的支出則形成無形資產。

4、巴魯克·列弗提出的定義

巴魯克·列弗(2001)認為,無形資產是一種對未來收益沒有實物形態或非金融形態(股票或債券)的要求權。當這些要求權得到法律的保護後,就被稱為智慧產權,如專利權、商標權或著作權(著作權)。

5、安妮·布魯金的定義

安妮·布魯金(1996)認為,使公司得以運行的所有無形資產的總稱是智力資本,包括市場資產、智慧產權資產、人才資產和基礎結構資產。

6、托馬斯·A·斯圖爾特的無形資產概念

托馬斯·A·斯圖爾特(1997)認為無形資產等同于智力資本,包括人力資本、結構資本、顧客資本。

7、布菜爾和沃曼的無形資產概念

布菜爾和沃曼(2001)認為無形資產是指企業商品生產或勞務提供中使用的非實物資產或企業控製的能夠帶來未來預期收益的非實物資產。

(二)部分國內學者的定義

1、楊汝梅的定義

我國著名會計學家楊汝梅先生1926年12月在美國密歇根大學完成的博士論文《商譽及無形資產》[7]中對無形資產進行了詳細的論述。楊汝梅先生認為,無形資產僅是一種剩餘價值,為附屬于整個營業所有一切具有正當價值事物之全體,而為超出各項有形事物所具總值之餘額。

2、李青林的定義

學者李青林在1990年“國有資產管理”征文大賽獲獎論文中把無形資產定義為,無形資產是無具象有價值能利用可經營,並能產生巨大社會效益和經濟效益的資產,它由思想文化、體製製度、科學技術、專利商標、工藝技能、品牌名域、習俗傳統、文物歷史等非物質文化資產構成。它體現了國家、地區、民族、企業的文明程度、文化特色、科技水準、綜合實力、影響力等軟實力,能強力推進國家、地區和民族的政治經濟社會文化發展。

3、方榮義的定義

方榮義(1995)把無形資產定義為:“企業擁有或控製的不具有實物形態且使用年限超過一年或一個經營周期的非貨幣性資產;它們具有優越性和獨佔性,可以為企業帶來超額經濟利益,但這種預期未來利益帶有很大不確定性”。[8]

4、王志平的定義

王志平(1997)對無形資產的定義:無形資產是指由特定主體擁有或控製的,不具有獨立實體形態,而對主體的生產經營等經濟活動持續發揮作用或直接為主體帶來不確定經濟利益的非貨幣性經濟資源,表現為特定的權利或關系。

5、裘宗舜、肖虹的定義

裘宗舜、肖虹(1998)提出,無形資產可以這樣界定:無形資產是指有償取得的,一般不具有實物形態,可供企業長期使用,能帶來超額的級差收益,並具有高度不確定性的特殊的長期資產。

6、袁慶宏的定義

袁慶宏(2000)認為‘隻要是一種可用以獲利的由企業擁有或控製、且不具有實體性的資源、都屬于無形資產的範疇。

7、茅寧的定義

茅寧(2001)基于價值創造對無形資產進行界定:無形資產是指由企業創新活動、組織設計和人力資源實踐所形成的非物質形態的價值創造來源(未來收益的要求權),它具體體現在企業的探索能力、組織資本和人力資本等三方面。

8、于玉林的定義

于玉林(2001)認為:“無形資產是一定主體擁有或者控製的、長期使用但沒有實物形態的並預期會帶來經營效益、能以貨幣計量的資產”。[13]于玉林(2008)對無形資產的概念進行了發展,他認為,無形資產是指一定主體擁有、沒有實物形態、長期使用、預期會帶來經濟效益,並獲得一定權利的非貨幣資產。

9、蔡吉祥的定義

蔡吉祥(2002)指出:“無形資產是無形固定資產的簡稱,是指不具有實物形態而主要以知識形態存在的獨佔經濟資源,它是為其所有者或合法使用者提供某種權利或優勢的固定資產。這種資產套用得當可創造收益。”“無形資產包括智慧產權、秘密信息、特許經營權、商譽等”。

10、遊相華的定義

遊相華(2003)認為,從會計上或是從邏輯上,無形資產首先必須是資產,即符合資產的定義所要求的規定性。此外,還有自己的特有規定性。

11、湯湘希的定義

湯湘希教授(2004)認為:“所謂無形資產應是不具有實物形態、卻能為企業長期帶來收益的法律或契約所賦予的特殊權利,超收益能力的資本化價值以及有關特殊經濟資源的集合”。

12、葉陳毅的定義

葉陳毅(2006)從的角度定義了無形資產。他認為,無形資產是可以從財務、統計報表上直觀地看到其價值總額和消耗量,具有可確指性、能夠獨立存在和運行的並計價和核算的資產。

13、張鳳蓮、倪國愛的定義

張鳳蓮、倪國愛(2006)認為:無形資產應是企業擁有或控製的,看不見、摸不著,卻又非常重要,能為企業帶來超額未來經濟利益,對其他生產力要素起著組合、驅動和放大功能的無形經濟資源。

14、蔣琰的定義

蔣琰(2007)認為,狹義的無形資產是指現行會計體系內的無形資產,具有可辨認、可分離、可控製和能夠以貨幣計量的特征。廣義無形資產是指不具有實物形態,使用價值確定,能為企業使用並帶來長期收益的一切經濟資源的集合,包括智慧產權型資產、人力資產、市場關系型資產、結構型資產、聲譽型資產等。

15、樊利平的定義

樊利平(2008)認為,現代意義上作為企業主要的價值來源的無形資產是企業擁有或控製的無實物形態、基于契約、法規或其他載體因而可辨認的、與企業經營、知識、技能、組織、市場和顧客等各經營要素相關並能為企業帶來未來經濟利益的非貨幣性及非金融性的無形財產權和其他無形成果。

16、熊淡寧的定義

熊淡寧(2008)認為無形資產是指企業為獲取超額收益而長期使用的,以知識形態存在的無實體性資產。

17、劉海生的定義

劉海生(2008)認為,無形資產定義是企業擁有或者控製的、能夠提高企業異質性的、沒有實物形態的、能帶來或保證經濟利益的、內生和外購的非貨幣性資產。

知識經濟下的無形資產

(1)無形資產的計量

企業會計製度規定,無形資產在滿足以下兩個條件時,企業才能加以確認:該資產產生的經濟利益很可能流入企業;該資產的成本可以可靠計量。

會計的核算是以歷史成本法為依據。但是,從投入價值看,有些無形資產可能根本沒有投入價值;有些雖可能有原始投入價值,隨著時間推移或維護發展而使實際的未來經濟利益流入遠遠不同于投入價值,不再適用。因此,歷史成本法無法適應新經濟形態需要,它已不能反映無形資產的實際經濟價值和其所能提供的未來經濟效益,使企業價值被大大低估。而按歷史成本編製的財務報表,也僅僅反映的是無形資產的攤餘價值,不能向報表使用者提供現時的和未來的真實信息。同時,在知識經濟環境下,企業無形資產的價值具有不確定性。隨著科學技術的迅速發展,技術更新的周期越來越短,無形資產因新技術的出現會發生貶值;若企業為了在競爭中不被淘汰,也會投入大量的人力、物力和財力來改進現有技術,又使得無形資產發生增值。無形資產價值的變化,對企業獲利能力有著巨大影響。然而,歷史成本計量模式所反映的無形資產是一種待攤費用,不能表明其價值變化的情況,從而也不能體現企業收益能力的變動。會計信息使用者根據按歷史成本計量的無形資產和企業獲利能力等信息,會做出不利于自己的決策。

產出價值是以產品或勞務通過交換而最終脫離企業時可以獲得的現金或其等價物為基礎的。按產出價值來反映則適應反映無形資產的要求。但是,無形資產不具有物質實體,是一種隱形存在的資產,但這種資產往往依托于一定的實體才能得以體現。

(2)無形資產核算

在知識經濟條件下,無形資產核算應根據不同類型的無形資產採用不同的處理方法。

1、研究和開發費用資本化。

企業無形資產的取得主要有:外購、自創、接受其他單位投資三種途徑。外購與接受投資的無形資產價值的確認較為容易,對于自創無形資產核算,按照現行規定僅包括取得註冊時發生的註冊費、聘請律師費支出,而把研究和開發過程中的費用記入當期損益,採用費用化處理。這種處理的結果會導致企業自創無形資產價值不能全部體現出來,甚至導致知識產品的成本計量嚴重失真,對于投資人利用提供的信息做出投資決策是非常不利的。因此,企業應該對自創無形資產研究和開發支出盡量資本化。

由于研究費用與新產品或新工藝的生產或使用及給企業帶來效益的確定性較差,應在費用發生的當期確認為費用,直接記入當期損益,並且在以後會計期間也不確認為資產。對于研究活動—— 初步智力成果,採取費用化處理;對于開發項目由于是直接轉化為生產力,應該採取資本化處理方法。例如,對有些隨同固定資產硬體系統一起投入的軟體系統(如電腦軟體系統)可考慮與固定資產硬體系統合並在 “固定資產”科目核算。

2、對有確切使用年限的無形資產,如專利權、專有技術等採用加速攤銷法中的年數總和法進行攤銷。對于沒有確切年限的非專利技術,可以不作攤銷,為了對這一類無形資產進行價值補償,可以建立“無形資產信息系統”規範無形資產管理與衡量無形資產價值。對無限壽命的無形資產,如外購商譽,則不應當攤銷。外購商譽能在多方面起作用,難以厘清其在各方面作用的權重,對于這類無形資產應採用定期評估的方法,定期調整帳面價值。

(3)無形資產披露

對于一般的無形資產,企業會計準則要求披露的有關無形資產信息有:各類無形資產的攤銷年限;"各類無形資產當期期初和期末賬面餘額、變動情況及其原因;當期確認的無形資產減值準備。對土地使用權,除按照上述規定進行披露外,還應披露土地使用權的取得方式和取得成本。而在我國現行財務報表中,資產負債表上隻列有“無形資產”一個項目,反映無形資產的攤餘價值,在現金流量表中僅設定了一項 “處置固定資產、無形資產和其他長期資產而收到的現金凈額”和“購建固定資產、無形資產和其他長期資產所支付的現金”,這不能反映出無形資產的變動情況,也就不能滿足報表使用者對無形資產信息的需要。

針對這一情況,建議可以在以下方面進行改進:

第一,對于無限壽命的無形,如商譽的披露。《國際會計準則第5號—財務報表應揭示的信息》第12條要求對企業存在的商譽單獨予以揭示。商譽不能獨立存在,在現行製度下它隻有企業在兼並拍賣時方能產生,比其他無形資產具有更大的不確定性,在會計處理上仍是難度很大,因此,如果企業存在商譽,理應在報表中單獨予以披露。

第二,對于人力資源的披露。據西方學者測算,20世紀初,知識資源對經濟成長的貢獻僅僅為5%~20% ,到 20世紀末已經達到60%~80%,隨著信息高速公路的開通,預計將達到 90%。人力已成為重要的生產要素,其價格取決于人力資源對企業的貢獻的質與量以及其在市場中的稀缺程度。在知識經濟時代,最稀缺的資源是具備創新意識的高科技人才和具備資源配置能力的企業家。為使投資者作出正確的選擇,對公司擁有的人力資源至少要在報表附註中予以揭示和披露。

第三,要及時披露無形資產會計信息。知識經濟時代使無形資產的更新速度加快,企業應當及時披露其無形資產受技術更新的影響及新開發的無形資產等方面的信息,減少依靠過時信息帶來的決策風險。可以根據無形資產的重要程度考慮縮短報告的時間間隔而採取靈活的報告製度。

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